在建工程科目异动：虚构资本支出的审计线索

一、引言

在企业财务报表审计中，资产类科目的真实性和准确性是审计工作的核心之一。在建工程作为企业重要的非流动资产科目，其核算的准确性直接影响到企业的资产结构、利润水平以及财务健康状况。然而，在实务中，一些企业为了粉饰财务报表、虚增资产或利润、规避监管，往往通过虚构在建工程支出、虚增资本性投入等手段进行财务舞弊。本文旨在探讨在建工程科目异动中可能存在的虚构资本支出行为，并分析审计人员在审计过程中应关注的线索与应对策略。

二、在建工程的基本概念与核算要点

在建工程是指企业尚未完工交付使用的各种建筑工程、安装工程、技术改造工程和大修理工程等。根据《企业会计准则》的规定，在建工程应按实际发生的支出计价入账，包括直接材料、人工、机械费用及相关税费等。

在建工程一般在工程完工并达到预定可使用状态后转入固定资产科目。其核算过程涉及多个部门，如工程管理部门、采购部门、财务部门等，流程复杂，容易成为企业操纵财务数据的“重灾区”。

三、虚构资本支出的常见动机与方式

1. 虚构资本支出的常见动机

虚增资产总额：通过虚增在建工程金额，使资产负债表中的总资产虚高，提升企业资产规模。 调节利润：在建工程支出不计入当期损益，因此企业可通过将费用资本化来减少当期成本费用，虚增利润。 满足融资条件：银行或投资者对企业资产质量、资产负债率等指标有要求，企业可能通过虚构在建工程来达到融资门槛。 规避监管：某些行业或企业受监管限制，通过虚构在建工程掩盖真实经营状况。

2. 虚构资本支出的常见方式

虚构供应商或承包商：企业与关联方或虚构单位签订虚假合同，虚构工程支出。 虚开发票：通过虚开发票将费用支出计入在建工程。 重复列支：同一笔支出在多个项目或期间重复列支。 将费用性支出资本化：如将日常维护费用、人员工资等不合理地计入在建工程。 虚构工程进度：通过伪造工程进度报告、验收单等资料，虚报工程完成情况。

四、在建工程科目异动的审计线索识别

审计人员在执行在建工程相关审计程序时，应重点关注以下异动和线索：

1. 科目余额异常波动

若企业在建工程科目在某一会计期间出现大幅增长，尤其是与企业实际经营状况不符时，应引起审计人员的警觉。例如：

年末在建工程突然大幅增加； 与历史数据相比，本期支出增长异常； 与同行业相比，资本支出明显偏高。

2. 工程项目与企业主营业务不匹配

审计人员应分析在建工程项目是否与企业的主营业务、发展战略相符。例如，一家制造型企业突然大规模投资房地产项目，且未有合理解释，可能涉及虚假工程。

3. 合同与付款记录不符

审计过程中应抽查在建工程相关的合同、付款凭证、发票等资料，重点关注：

合同签署方是否为关联方或可疑单位； 合同内容是否模糊、缺乏具体工程细节； 付款进度与工程进度是否匹配； 是否存在无发票或发票内容与合同不符的情况。

4. 工程进度与实际不符

企业可能通过伪造工程进度报告虚增在建工程价值。审计人员应实地查看工程现场，与工程管理部门沟通，核实工程实际进展。例如：

报告显示工程已进入收尾阶段，但现场仍处于基础施工； 工程进度与资金投入严重不匹配； 工程验收资料缺失或存在明显瑕疵。

5. 资本化支出不合理

审计人员应审查企业是否将应计入当期损益的费用性支出不合理地资本化。例如：

将员工工资、差旅费、培训费等计入在建工程； 将利息支出、财务费用等全部资本化而无合理依据； 资本化时点不符合会计准则规定。

6. 关联交易异常

关联交易是虚构资本支出的重要手段之一。审计人员应关注：

是否存在与关联方之间的在建工程交易； 交易价格是否公允； 是否履行了必要的审批程序； 是否在财务报表中充分披露。

7. 内部控制缺陷

若企业在建工程管理流程混乱、审批不严、职责不清，也可能为虚构支出提供可乘之机。审计人员应评估企业内部控制是否健全，包括：

工程立项、审批、实施、验收等流程是否规范； 是否存在“一支笔”审批或越权审批现象； 工程变更是否经过合理评估与审批。

五、审计应对策略与建议

1. 实施实质性程序

函证程序：对主要供应商、承包商进行函证，核实合同执行情况与付款真实性。 实地勘察：必要时对在建工程项目进行实地查看，确认工程进度与账面记录是否一致。 分析性程序：比较本期与前期、预算与实际、同行业数据，识别异常波动。

2. 加强对内部控制的测试

检查企业是否建立完善的工程项目管理制度； 评估采购、付款、验收等关键控制点是否有效执行； 对重大在建工程项目进行穿行测试，确认流程合规性。

3. 关注异常交易与关联方交易

对大额、频繁、非正常交易保持高度怀疑； 分析交易的商业实质，判断是否存在利益输送或虚假交易。

4. 与管理层沟通与询问

向管理层了解在建工程项目的背景、目的、资金来源； 询问工程进度、资金使用情况及未来计划； 观察管理层对相关问题的回答是否合理、一致。

5. 利用专家工作

对于专业性强的工程项目，可聘请第三方工程造价专家协助评估工程价值； 利用信息技术手段对工程数据进行比对与分析。

六、案例分析

某上市公司A公司连续两年在建工程科目大幅增长，远高于同行业平均水平。审计人员在审计过程中发现以下异常：

A公司与多家新成立的小型建筑公司签订巨额工程合同； 合同条款模糊，缺乏工程细节； 多笔付款未取得正规发票； 工程进度报告显示工程已完成80%，但现场勘察显示仅完成30%； 部分工程支出包含大量员工工资、差旅费用。

经进一步调查，发现A公司通过虚构在建工程支出虚增资产近5亿元，虚增利润1.2亿元，最终被监管部门处罚并调整财务报表。

七、结论

在建工程作为企业重要的资产科目，其核算的真实性对财务报表质量至关重要。审计人员应高度关注在建工程科目异动，识别虚构资本支出的潜在风险。通过实施实质性审计程序、加强内部控制测试、关注异常交易与关联方交易等手段，可以有效识别舞弊线索，提升审计质量，保障财务信息的真实性与公允性。

在当前监管趋严、企业风险加剧的背景下，审计人员更应提高职业怀疑意识，强化专业判断能力，切实履行审计职责，为企业财务信息的透明化与资本市场的健康发展贡献力量。